適格合併があった場合の基本的な欠損金の引継ぎ要件

中小法人の親会社、子会社の間では、しばしば合併による事業再編が行われます。

現状が親と子の続柄であれば、比較的容易に適格合併の実施が可能。

また、共同事業の再編目的条件を満たせば、被合併法人の欠損金は合併法人に引き継がれます。

ただし、共同事業要件を満たさず、欠損金利用目的の合併であれば、被合併法人の欠損金の引継ぎ制限や、合併法人の欠損金使用制限が発動されます。

今回は、支配関係会社間で適格合併が行われた場合、欠損金の引継ぎに関する基本的な条件について、ざっくり説明します。

以下の適格合併は、共同事業要件を満たしていない適格合併とします。

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（完全）支配関係会社間の合併

中小法人のオーナーは、、2社以上の株式を100％有する事があります。

このような場合、A社B社間には、直接出資関係はありません。

しかし、A社とB社の間には、完全支配関係が生じていると見なされます。

また、オーナーがA社とB社の株式を100％ではなく、50％超（支配関係）を有している場合にも、A社とB社の間には、支配関係が生じていると見なされます。

今回は上記のように、支配関係が生じているA社、B社が適格合併する場合、その欠損金の引継ぎ要件について、基本的な条件を確認します。

以下、支配関係には完全支配関係を含みます。

適格合併が行われた場合の欠損金引継ぎ要件

共同事業要件を満たさない適格合併が行われた場合、合併法人が被合併法人の欠損金を引継ぐ為には、支配関係の継続が条件です。

下記の日のうち、一番日付が遅い日から支配関係が継続している必要があります。

・合併事業年度開始日の5年前の日

・合併法人設立日

・被合併法人設立日

上記の条件を満たさない場合、被合併法人の欠損金の引継ぎ制限を受けます。

また、忘れてはいけない事は、被合併法人の欠損金引継ぎ制限だけでなはく、合併法人が元々有する欠損金についても使用制限されます。

支配関係5年超の場合の欠損金引継ぎ

合併法人と被合併法人の支配関係が5年超で継続している場合、被合併法人の欠損金は合併法人へ引き継がれます。

また、合併法人が元々有していた欠損金についても使用制限がありません。

合併法人に取り込まれる欠損金は、下記の様になります。

例えば、被合併法人Ｂ社平26/3の欠損金は、事業年度開始日が平25/４です。

合併法人Ａ社の平25/４の属する事業年度において発生した欠損金となります。

ただし、被合併法人Ｂ社の最期の事業年度（令和元年６月）の欠損金は、前年の平30/12期の欠損金となります。

支配関係5年超でない場合の欠損金引継ぎ

支配関係が5年超でない場合でも、欠損金の引継ぎが可能の場合があります。

合併事業年度開始日の5年前の日以降に、合併法人又は被合併法人は設立された場合です。

その場合、いずれかの設立日の遅い日から支配関係が継続していれば、被合併法人の欠損金は合併法人へ引き継がれます。

また、合併法人が元々有していた欠損金についても使用制限がありません。

前述通り、被合併法人の事業年度開始日に対応する日の合併法人の事業年度の欠損金とされます。

根拠法令

法人税法第57条第3項（青色申告書を提出した事業年度の欠損金の繰越し）

法人税法施行令112第4項（適格合併等による欠損金の引継ぎ等）

法人税法施行令112第9項

法人税法施行令113（引継対象外未処理欠損金額の計算に係る特例）

まとめ

適格合併が行われた場合、5年超えて支配関係が継続しているか？

又は、合併法人・被合併法人の設立日から支配関係が継続しているかが、欠損金引継ぎ制限について１つの焦点になります。

合併を繰り返していない法人であれば、比較的判断しやすい論点です。

また、形式的な基準をクリアできればそれ程困難な判定ではない為、欠損金の引継ぎ要件については、じっくりと判断する必要があります。